Com o advento da Lei no 14.789/23, foram expressamente revogados os dispositivos que disciplinavam a não tributação, no âmbito federal, dos benefícios fiscais, em especial daqueles relacionados ao ICMS. A nova sistemática passou a prever, de um lado, a tributação federal desses benefícios, inclusive pelo IRPJ e pela CSLL, e, de outro, a concessão de um crédito fiscal para as subvenções utilizadas pelo contribuinte para implantar ou expandir investimentos, o denominado crédito fiscal de subvenção para
investimento.
Neste mês de agosto, ao analisar, na Solução de Consulta Cosit no 134/2026, os efeitos da Lei no 14.789/23 sobre a reserva de incentivos fiscais para fins de apuração dos juros sobre o capital próprio, a Receita Federal do Brasil reafirmou a premissa já expressamente adotada na Solução de Consulta Cosit no 216/2025, no sentido de que a Lei no 14.789/23 inaugurou um novo contexto normativo, no qual não há mais norma que autorize a exclusão das receitas decorrentes de subvenções governamentais das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Esse posicionamento, contudo, vai na contramão não apenas da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça sobre o tema, como também do entendimento já formado no Supremo Tribunal Federal, além de contrariar normas constitucionais e legais que consubstanciam verdadeiras limitações ao poder de tributar.
Analisando especificamente a tributação dos créditos presumidos de ICMS (denominados também por vezes créditos-estímulo, como ocorre na Zona Franca de Manaus) pelo IRPJ e pela CSLL, o STJ, desde o julgamento do EREsp no 1.517.492/PR, em 2017, pela 1a Seção, consolidou o entendimento de que os créditos presumidos de ICMS concedidos pelos Estados a título de incentivo fiscal não devem compor as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Além disso, segundo a Corte Superior, como tais benefícios representam renúncia fiscal dos Estados, sua tributação pela União significa afronta ao pacto federativo.
Esse entendimento do STJ, posteriormente reafirmado, quanto à singularidade dos créditos presumidos de ICMS, no julgamento do Tema Repetitivo no 1.182, corrobora duas conclusões importantes. A primeira é a de que a tributação dessas subvenções, tal como prevista na Lei no 14.789/23, confronta diretamente a jurisprudência consolidada do STJ. A segunda é a de que a tributação dos créditos presumidos de ICMS pelo IRPJ e pela CSLL encontra limites em normas constitucionais e legais que funcionam como verdadeiras balizas e contenções ao exercício legítimo do poder de tributar.
De fato, a Lei no 14.789/23 inaugura um novo contexto normativo que, ao menos em relação aos créditos presumidos de ICMS, viola o conceito constitucional de renda, uma vez que tais créditos não constituem acréscimo patrimonial, mas verdadeira redução de custo. Além disso, ao prescrever a tributação de fenômeno econômico que não caracteriza acréscimo patrimonial, a Lei no 14.789/23 também não se mostra compatível com o artigo 43 do CTN, segundo o qual o fato gerador do imposto sobre a renda pressupõe a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos.
Não fosse suficiente, alterar a legislação tributária com efeitos danosos sobre situações constituídas sob o regime anterior, sem estabelecer uma regra de transição que proteja aqueles que confiaram no sistema normativo então vigente, que previa a não tributação das subvenções para investimento pelo IRPJ e pela CSLL, desde que cumpridos determinados requisitos, significa, para além de possível violação ao artigo 178 do CTN, afrontar os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança e, em última instância, o próprio Estado Democrático de Direito, que, acima de tudo, deve ser compreendido também como um Estado de Confiança.
Ao assumir todos os ônus necessários à fruição desses benefícios e considerar a não tributação dos incentivos pelo IRPJ e pela CSLL como elemento relevante para a realização de seus investimentos, o contribuinte confiou legitimamente que o legislador não revogaria abruptamente o sistema normativo então vigente sem proteger, nessa transição, a expectativa de que, enquanto permanecessem em vigor os benefícios de ICMS concedidos pelos Estados, não incidiriam IRPJ e CSLL sobre eles.
Assim, passar a tributar esses benefícios fiscais pelo IRPJ e pela CSLL sem qualquer proteção àqueles que confiaram no sistema significa verdadeira conduta desleal do Estado, que atinge não apenas a confiança subjetiva dos contribuintes que pautaram suas decisões pelo ordenamento jurídico vigente, mas, sobretudo, a própria credibilidade do sistema jurídico-tributário. Ao fim e ao cabo, atinge-se o próprio Estado de Direito enquanto Estado de Confiança.
Por fim, há um aspecto nem sempre lembrado nesse debate. No julgamento do Tema no 843 da Repercussão Geral, o Supremo formou maioria, antes do pedido de destaque do Ministro Gilmar Mendes, no sentido da não tributação dos créditos presumidos de ICMS pelo PIS e pela Cofins, sob o fundamento de que tais incentivos não se amoldam ao conceito de receita, mas caracterizam redutores de custo, sendo a sua tributação, portanto, incompatível com a Constituição.
Na Questão de Ordem suscitada no julgamento da ADI no 5.399, o Plenário do STF fixou o entendimento de que é válido o voto proferido por Ministro posteriormente aposentado, ou cujo exercício do cargo tenha cessado por outro motivo, mesmo na hipótese de destaque em julgamento virtual. Assim, mantidos os votos proferidos pelos Ministros aposentados e preservada a mesma linha adotada pelos Ministros atualmente empossados quando do julgamento virtual do Tema no 843, prevalecerá o entendimento de que o crédito presumido de ICMS não configura receita, mas redução de custo, premissa que, inevitavelmente, repercute também sobre a discussão acerca da existência de acréscimo patrimonial para aqueles que gozam de tais benefícios.
Esse cenário, portanto, deverá ser detidamente analisado pelo STJ quando do futuro julgamento do Tema Repetitivo no 1.416, que supostamente inaugura um “novo” debate acerca da tributação dos créditos presumidos de ICMS. Isso porque definir “se os créditos presumidos do ICMS, concedidos pelos Estados-membros como incentivo fiscal à pessoa jurídica, podem ser excluídos das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos regimes jurídicos anterior e posterior à Lei n. 14.789/2023” exige, necessariamente, enfrentar os argumentos jurídicos anteriormente delineados. Do contrário, corre-se o risco de simplificar a controvérsia, reduzindo-a à existência de um “novo” contexto normativo, como pretende a Receita Federal ao interpretar os efeitos da Lei no 14.789/23.
E, como sabemos, para todo problema complexo, há uma solução simples, elegante e completamente errada.
Fonte: Rôtula da Jurisprudência - Rômulo Coutinho